第四讲应纳税所得额的计算
二、扣除原则和范围
（三）扣除项目的标准
16.手续费及佣金支出
（1）企业发生与生产经营有关的手续费及佣金支出，不超过以下规定计算限额以内的部分，准予扣除；超过部分，不得扣除。
①保险企业：财产保险企业按当年全部保费收入扣除退保金等后余额的15%（含本数，下同）计算限额；人身保险企业按当年全部保费收入扣除退保金等后余额的10%计算限额。
②其他企业：按与具有合法经营资格中介服务机构或个人（不含交易双方及其雇员、代理人和代表人等）所签订服务协议或合同确认的收入金额的5%计算限额。
（2）除委托个人代理外，企业以现金等非转账方式支付的手续费及佣金不得在税前扣除。企业为发行权益性证券支付给有关证券承销机构的手续费及佣金不得在税前扣除。
（3）企业不得将手续费及佣金支出计入回扣、业务提成、返利、进场费等费用。
（4）企业已计入固定资产、无形资产等相关资产的手续费及佣金支出，应当通过折旧、摊销等方式分期扣除，不得在发生当期直接扣除。
（5）企业支付的手续费及佣金不得直接冲减服务协议或合同金额，并如实入账。
（6）税前扣除的条件：①企业实际发生的；②与企业的生产经营相关的；③需要签订书面合同或协议；④签订合同或协议的单位或个人应该具有“中介服务”的经营范围以及中介服务资格证书；⑤签订合同或协议的单位或个人，不包括交易双方及其雇员、代理人和代表人等。
一般企业实际支付的手续费及佣金，未满足上述条件之一的，均不得税前扣除。
▲按照规定报送主管税务机关相关资料
企业在进行年度所得税汇算时，须如实向主管税务机关提供支付手续费及佣金的开支情况与计算依据以及税务机关要求的其他资料。因此，企业在日常工作中支付手续费及佣金时，要设立“手续费及佣金支付台帐”，记录相关情况，以满足主管税务机关的要求。
▲依法取得合法真实凭证
企业在支付手续费及佣金时，必须获取证明其经济业务真实合法的票据。至少包括：
（1）证明对方（单位）具有中介机构的相关文件，如营业执照、税务登记证、组织机构代码证、相关资质证书等；
（2）证明对方（个人）具有从事中介业务的相关文件，如身份证、从业资格证书、税款缴纳证明资料等；
（3）双方签订的《合同》或《协议》；
（4）支付形式证明，如转账支票存根、现金支票存根、银行汇款回单等；
（5）付款凭据：发票、收据、收条等。
17.其他项目
如会员费、合理的会议费、差旅费、违约金、诉讼费用等，准予扣除。
（四）不得扣除的项目
在计算应纳税所得额时，下列支出不得扣除：
1.向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项。
2.企业所得税税款。
3.税收滞纳金，是指纳税人违反税收被税务机关处以的滞纳金。
4.罚金、罚款和被没收财物的损失，是指纳税人违反国家有关法律、法规规定，被有关部门处以的罚款，以及被司法机关处以的罚金和被没收财物。
5.超过规定标准的捐赠支出。
6.赞助支出，是指企业发生的与生产经营活动无关的各种非广告性质支出。
7.未经核定的准备金支出，是指不符合国务院财政、税务主管部门规定的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出。
8.企业之间支付的管理费、企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费，以及非银行企业内营业机构之间支付的利息，不得扣除。
9.与取得收入无关的其他支出。
三、亏损弥补
企业某一纳税年度发生的亏损可以用下一年度的所得弥补，下一年度的所得不足以弥补的，可以逐年延续弥补，但最长不得超过5年。而且，企业在汇总计算缴纳企业所得税时，其境外营业机构的亏损不得抵减境内营业机构的盈利。
假定某企业设立，提供到的所得数据。
04年亏损150万，05年亏损30万，06年盈利20万，07年盈利70万，08年盈利40万，09年亏损10万，盈利55万。那么，04年亏损150万，可以后延弥补5年，从05年开始到09年为止，共5年，该段时间，盈利合计130万，补亏04年后，尚有亏损20万，因为弥补期满，不得继续弥补了。
05年亏损同理，后延5年到，由于09年前的利润用来弥补04年亏损，05年的亏损没有弥补，只能用最后一年即的55万弥补，弥补后，尚余35万盈利，这个35万盈利继续可以弥补09年亏损10万，弥补后，仍有盈利15万，这个15万就是应税所得，乘以25%税率，就是应纳所得税额。
注：企业筹办期间不计算为亏损年度
国税函[]79号明确：企业自开始生产经营的年度，为开始计算企业损益的年度。企业从事生产经营之前进行筹办活动期间发生筹办费用支出，不得计算为当期的亏损，应按照《国家税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》（国税函[]98号）第九条规定执行。
由于企业在筹办期，没有经营收入，产生亏损，纳税人对企业筹办期间是否计算为亏损年度存在不少争议。如果开办期间达一年以上，计算为亏损年度，意味着亏损弥补期（5年）势必减少，不利于纳税人。该政策有利于纳税人延长了亏损弥补期限。
例：某企业开始筹建，筹建期两年，、分别发生开办费300万元、500万元，账面产生亏损。开始生产经营，如果－的筹建期计算为亏损年度，由于才有收入，意味着亏损弥补期少了2年。而按照国税函[]98号文件规定：新税法中开（筹）办费未明确列作长期待摊费用，企业可以在开始经营之日的当年一次性扣除，也可以按照新税法有关长期待摊费用的处理规定处理，但一经选定，不得改变。如果企业在开始生产经营年度的开始一次性或分期扣除开办费，如产生亏损，亏损年度从开始起算，延长了亏损弥补期限。
第五讲资产的税务处理
资产是由于资本投资而形成的资产，对于资本性支出以及无形资产受让、开办、开发费用，不允许作为成本、费用从纳税人的收入总额中做一次性扣除，只能采取分次计提折旧或分次摊销的方式予以扣除。
企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等，以历史成本为计税基础。
企业持有各项资产期间资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。
一、固定资产的税务处理
（一）固定资产计税基础
固定资产按照以下方法确定计税基础：（条例58）
1.外购的固定资产，以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础；
2.自行建造的固定资产，以竣工结算前发生的支出为计税基础；
3.融资租入的固定资产，以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础，租赁合同未约定付款总额的，以该资产的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础；
4.盘盈的固定资产，以同类固定资产的重置完全价值为计税基础；
5.通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的固定资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础；
6.改建的固定资产，除企业所得税法第十三条第（一）项和第（二）项规定的支出外，以改建过程中发生的改建支出增加计税基础。
（二）固定资产折旧的范围
在计算应纳税所得额时，企业按照规定计算的固定资产折旧，准予扣除。
下列固定资产不得计算折旧扣除：
1.房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产；
2.以经营租赁方式租入的固定资产；
3.以融资租赁方式租出的固定资产；
4.已足额提取折旧仍继续使用的固定资产；
5.与经营活动无关的固定资产；
6.单独估价作为固定资产入账的土地；
7.其他不得计算折旧扣除的固定资产。
（三）固定资产折旧的计提方法
1.企业应当自固定资产投入使用月份的次月起计算折旧；停止使用的固定资产，应当自停止月份的次月起停止计算折旧。
2.企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的预计净残值。固定资产的预计净残值一经确定，不得变更。
3.固定资产按照直线法计算的折旧，准予扣除。
（四）固定资产折旧的计提年限
条例60: 固定资产计算折旧的最低年限如下：
1.房屋、建筑物，为；
2.飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为；
3.与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，为5年；
4.飞机、火车、轮船以外的运输工具，为4年；
5.电子设备，为3年。
二、生物资产的税务处理
（一）生物资产的计税基础
1.外购的生产性生物资产，以购买价款和支付的相关税费为计税基础；
2.通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的生产性生物资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。
（二）生物资产的折旧方法和折旧年限
生物资产分为消耗性生物资产、生产性生物资产和公益性生物资产。其中生产性生物资产可计提折旧。
生产性生物资产，是指为产出农产品、提供劳务或出租等目的而持有的生物资产，包括经济林、薪炭林、产畜和役畜等。
1.折旧方法:直线法
2.最低折旧年限
林木类生产性生物资产，为；畜类生产性生物资产，为3年。
三、无形资产的税务处理
（一）无形资产的计税基础
1. 外购的无形资产，以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础；
2.自行开发的无形资产，以开发过程中该资产符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出为计税基础；
3.通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的无形资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。
（二）无形资产摊销的范围
下列无形资产不得计算摊销费用扣除：
1.自行开发的支出已在计算应纳税所得额时扣除的无形资产。
2.自创商誉。
3.与经营活动无关的无形资产。
4.其他不得计算摊销费用扣除的无形资产。
（三）无形资产的摊销方法及年限
无形资产的摊销采取直线法计算。无形资产的摊销不得低于。
有关法律规定或者合同约定了使用年限的，可以按照规定或者约定的使用年限分期摊销。
外购商誉，在企业整体转让或者清算时准予扣除。
四、长期待摊费用的税务处理
在计算应纳税所得额时，企业发生的下列支出作为长期待摊费用，按照规定摊销的，准予扣除。
1.已足额提取折旧的固定资产的改建支出。
2.租入固定资产的改建支出。
3.固定资产的大修理支出。
4.其他应当作为长期待摊费用的支出。
大修理支出，按照固定资产尚可使用资产使用年限分期摊销。
企业所得税法所指固定资产的大修理支出，是指同时符合下列条件的支出：
（1）修理支出达到取得固定资产时的计税基础50%以上。
（2）修理后固定资产的使用年限延长2年以上。
其他应当作为长期待摊费用的支出，自支出发生月份的次月起，分期摊销，摊销年限不得低于3年。
五、存货的税务处理
(一)存货取得成本
1.通过支付现金方式取得的存货，以购买价款和支付的相关税费为成本；
2.通过支付现金以外的方式取得的存货，以该存货的公允价值和支付的相关税费为成本；
3.生产性生物资产收获的农产品，以产出或者采收过程中发生的材料费、人工费和分摊的间接费用等必要支出为成本。
(二)存货发出计价
企业使用或者销售的存货的成本计算方法，可以在先进先出法、加权平均法、个别计价法中选用一种。计价方法一经选用，不得随意变更。
六、投资资产的税务处理
企业对外投资期间，投资资产的成本在计算应纳税所得额时不得扣除，企业在转让或者处置投资资产时，投资资产的成本准予扣除。
第六讲居民企业应纳税额的计算
一、居民企业应纳税额的计算
居民企业应纳税额＝应纳税所得额×适用税率－减免税额－抵免税额
其中：
应纳税所得额＝收入总额－不征税收入－免税收入－各项扣除金额－弥补亏损
应纳税所得额＝会计利润总额±纳税调整项目金额
【例】某企业为居民企业，发生经营业务如下：
（1）取得产品销售收入4000万元；
（2）发生产品销售成本2600万元；
（3）发生销售费用770万元（其中广告费650万元）；管理费用480万元（其中业务招待费25万元）；财务费用60万元；
（4）销售税金160万元（含增值税120万元）；
（5）营业外收入80万元，营业外支出50万元（含通过公益性社会团体向贫困山区捐款30万元，支付税收滞纳金6万元）；
（6）计入成本、费用中的实发工资总额200万元、拨缴职工工会经费4万元、发生职工福利费31万元、发生职工教育经费7万元。
要求：计算该企业度实际应纳的企业所得税。
解答：
（1）会计利润总额＝4000＋80－2600－770－480－60－40－50＝80（万元）
（2）广告费和业务宣传费
限额4000×15%=600
调增所得额650－600＝50（万元）
（3）业务招待费
限额4000×5‰＝20万元
25×60%＝15（万元）
二者从低，15（万元）
应调增所得额25－15＝10（万元）
（4）捐赠支出
限额80×12%=9.6（万元）
应调增所得额30－9.6＝20.4（万元）
（5）工会经费
限额200×2%=4（万元）
不须调整
（6）职工福利费
限额200×14%=28（万元）
应调增所得额＝31－28＝3（万元）
（7）职工教育经费
限额200×2.5%=5（万元）
应调增所得额＝7－5＝2（万元）
（8）应纳税所得额
80＋50＋10＋20.4＋6＋3＋2＝171.4万元
（9）应缴企业所得税
171.4×25%＝42.85万元
二、居民企业核定征收应纳税额的计算
1.核定征收企业所得税的范围
国家税务总局关于印发《企业所得税核定征收办法》（试行）的通知国税发[]30号《企业所得税核定征收办法》（试行）
第三条 纳税人具有下列情形之一的，核定征收企业所得税：法规的规定可以不设置账簿的；
（一）依照法律、行政
（二）依照法律、行政法规的规定应当设置但未设置账薄的；
（三）擅自销毁账簿或者拒不提供纳税资料的；
（四）虽设置账簿，但账目混乱或者成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全，难以查账的；
（五）发生纳税义务，未按照规定的期限办理纳税申报，经税务机关责令限期申报，逾期仍不申报的；
（六）申报的计税依据明显偏低，又无正当理由的。
